日前，国家税务总局印发《关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2023年第61号),对《企业所得税法》第二十七条规定的五种不得抵免企业个人所得税的情形，作出明确规定：（一）以完成一定工作任务为目的的劳务报酬；（二）职工教育经费；（三）法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门规定不能抵免企业所得税的其他情形。

一、劳务报酬

根据《中华人民共和国企业所得税法》的规定，劳务报酬所得，是指从事设计、建造、技术研究、开发、咨询、教育、医疗、法律、会计、新闻采编和文化、体育等跟经营活动有关的业务活动中实际支付给个人的酬金。其中所含的各项劳务费等与经营活动有关的费用，按照合同约定支付；不能税前扣除或支付给个人的各种酬金；法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门规定不得扣除的支出，准予在计算企业所得税应纳税所得额时扣除。本公告第一条所称劳务报酬是指个人从事设计、建造、技术研究、开发、咨询、教育、医疗、法律、会计、新闻宣传、公共管理及社会保障等业务活动中取得的工资薪金、劳动报酬、社会保险补贴和其他劳务所得。国家税务总局《关于个人取得有关收入适用个人所得税方法若干问题的解释》第六条第五项和第六项第一项规定的内容不一致时，以最终确定的数额为准。因此，本公告的公布，将是企业实际发生的与劳务有关的各类费用税前扣除原则与条件确定并执行得更加明确。不是指扣除数额或者限额。但也存在一些例外情况。如一个项目包括服务费用、奖金和其他各项奖金在内的收入属于工资薪金所得而没有进行税前扣除的情况下；但是在企业进行年度汇算清缴时以个人取得上述所得的收入减除费用以及相关税前扣除后的余额为应纳税所得额减除费用后的余额作为计算应纳税所得额，按次向税务机关申报纳税。个人从事劳务发生的成本费用，不包括应交纳各项税款月份；以及本公告发布之日起计算的期限届满当日；国家税务总局规定不能计入或者不能扣除的其他费用（劳务）项目和服务费用等内容。国家税务总局另有规定的，从其规定。本公告自2023年1月1日起施行。《中华人民共和国企业所得税法》第三条与第四条规定了不同类型的收入不得扣除支付给个人并计入收入总额或比例计算纳税的情形中，而本公告第一个公告对于劳务报酬扣除标准未作明确要求；第四条适用于企业为

二、职工教育经费

根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2018年第61号）第三条和第四条第一款第（二）项的规定，“以完成一定工作任务为目的的劳务报酬”是指以完成一定工作任务为目的为个人提供服务，并实际获得报酬的行为。也就是说，个人所取得的劳务收入（包括从事各种形式的劳务获取的所得税收入）不能作为工资薪金支出扣除。该规定也与《企业所得税法》第二十七条规定不一致。《国家税务总局关于企业职工教育经费税前扣除问题的通知》（国税函〔2009〕9号）第三条第（三）项规定，企业从职工教育经费中提取的职工教育经费支出，不得超过企业当年工资薪金总额4%的部分，可以在计算应纳税所得额时扣除。也就是说，如果你企业为职工支付了工资薪金所得和奖金薪酬所得，则不得适用本规定抵免所得税；如果你个人支付企业所得不能抵免企业所得税，可以按照本规定扣减之后获得合理的收入后再抵免。所以，如果将这项支出作为工资薪金支出扣除之后，职工教育经费不能在计算企业所得税应纳税所得额时抵免。

三、法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门规定不能抵免企业所得税的其他情形

在法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门规定不能抵免的其他情形中，对于劳务报酬所得，应当按照劳务报酬所得项目计算并依法纳税。因此，人力成本不能进入企业所得税法第三十三条规定外的“五种情形”来进行抵免。而《公告》发布后，劳务报酬和工资薪金所得应纳税所得额应当符合以下条件之一:（一）依法成立的;（二）有完整的纳税记录;（三）截至2018年度12月31日资产总额不低于5000万元人民币。注：上述金额是指纳税人发生相关支出需要取得合规票据后才能进行计算、扣除或其他情形不予申报或调整。具体申报时应按照规定将不超过当年实际发生额、与取得收入相关的金额、以及按照实际发生比例计算确认，作为当年扣除费用。

四、政策解读

该政策主要是针对企业在经营过程中因经营管理需要或业务发展需要，为员工提供劳务服务而发生的费用支出和与之相关的成本支出，如社保、工资、福利等，符合“以完成一定工作任务为目的的劳务报酬”。国家税务总局在发布《个人所得税法实施条例（修订草案）》征求意见稿时就已对此明确规定了不得抵扣收入所得项目中扣除的“以完成一定工作任务为目的”。在政策适用过程中，该项目主要针对企业员工进行税收政策及相关专业知识的培训。为保障纳税人享受相关政策优惠措施的合法权益，税务机关应对其行为进行必要的风险提示，引导纳税人正确认识并积极采取措施配合企业所得税税务处理规定的有关事项。税务机关在核查时应依法审慎处理，做到依法依规，严格执法，确保政策落到实处。同时也提醒纳税人：该项目中的“以完成一定工作任务为目的”是指以完成一定工作任务为目的的劳务报酬；具体为：对于劳务活动的报酬，是指个人与单位之间就劳务达成协议并给付劳务报酬的一种法律关系。个人与单位之间进行劳务服务的合理费用均不得抵扣税款；因劳务所得个人所得税应当单独核算；不得与工资、薪金一起扣除。但是《个人所得税法实施条例（修订草案）》已明确的不得抵免个人所得税情形之一存在的情况除外。因此，在后续执行过程中纳税人可以根据自身情况自行判断是否可以享受相关优惠政策。对于职工教育经费支出方面将参照《中华人民共和国企业所得税法》和有关规定进行处理管理。