在实务中,很多企业都在给员工发放奖金。但如何认定奖金是否属于“直接非人力成本”呢?我们经常会遇到这种情况:明明是一样的钱,老板却给员工发了两个完全不一样的“奖金”,这究竟是怎么回事?我们来看看,这种情况该如何认定?根据《中华人民共和国个人所得税法》(以下简称《个人所得税法》)第九条规定,纳税人领取工资、薪金所得或者从事生产、经营活动所得的收入,为“工资、薪金”所得。也就是说,属于“工资、月薪”的部分属于个人所得税“工资总额扣除劳动者本人及家庭成员应缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费和住房公积金后的余额为应纳税所得额”。

1.奖励行为是否属于“直接非人力成本”

根据《国家税务总局关于印发〈企业所得税征收管理办法〉的通知》(国税发[2009]2号)规定,“(一)按照工资、薪金所得确定征收个人所得税所需要的劳动报酬等项目,直接计入当期损益的费用,不计入‘直接非人力成本’”。这里说的“工资、薪金所得”中的“工资”到底是指工资、薪金还是奖金?有两种理解:一种理解是指按照企业有关规定发放的奖金;另一种是以基本年薪、岗位工资及其他福利等方式发放费用。如果发放奖金是一次性行为,应视同工资;但如果是以职工为单位发放,则属于企业奖励行为。从实践来看,有的单位会根据奖金发放总额在当年一次性支付给员工的现金或实物形式(如工资、薪金)。比如某企业以货币形式对员工发放奖金5000元并发放给员工。在未签订劳动合同的情况下,根据《中华人民共和国企业所得税法》第十条规定:“企业按照与职工签订的劳动合同及其他有关劳动报酬、社会保险、福利等协议,应当作为职工个人劳动报酬缴纳社会保险费且实际缴纳费用低于协议应缴纳金额的,允许扣除。”这也就意味着不存在“个人福利费”,也就是说企业为员工支付“工资、薪金”应在当期纳税。因此员工要求发奖金时,属于自己发生的费用应当按照个人所得税法相关规定进行申报。所以该奖励行为实际视为对其工资以外个人收入情况一种代扣代缴个税的行为——个人收入部分。公司收到这种一次性奖金时是否应当缴纳个人所得税?根据《财政部国家税务总局关于实施小微企业所得税优惠政策有关税收问题的通知》(财税〔2016〕36号)第一条第(二)项规定:“纳税义务发生时间在2023年1月1日至12月31日期间且适用税率为4%政策范围内的纳税人”,可以享受“年终奖”政策。如果没有相关规定,企业就不能按工资、薪金所得计算个人所得税(适用税率)。因此,奖励行为实际上是不可能属于个人所得税法规定“直接非人力成本”所允许缴纳税款里属于税前扣除范围之一。所以该企业在实际中不应该按照

2.个人所得税法和税收政策的解读

根据《个人所得税法》第四十条规定,劳务报酬所得,以每一纳税年度收入额减除成本、费用以及损失后的余额为应纳税所得额。所以,对扣缴义务人而言,发放给员工个人的奖金应按照上述公式计算为个人所得税收入额(扣除六项专项扣除金额)。也就是说,个人所得税最高税率为45%。根据上述《个人所得税法》第八条规定,对于基本养老保险、基本医疗保险、失业保险待遇以及上述各项社会保障费用等基本生活费用,应由个人负担,而不能作为企业利润分配给个人,因此不能作为对个人奖励,只能由企业作为个人收入来源进行代扣代缴个人所得税。因此,对于老板发给员工了两个完全不一样的“奖金”以及“扣缴个人所得税”也就不成立了了。那么老板拿了两份不同金额的绩效奖金,该如何判断呢?《财政部税务总局关于企业确认收入若干问题的通知》(财税〔2015〕111号)第二条规定:在企业所得税税前扣除“工资、薪金所得”项目中按规定计算并由税务机关代扣代缴税款以后至扣缴税款前,该部分所得暂不预扣和预缴税款;而对于“劳务报酬所得”而言,其扣除标准为应纳税所得额×适用税率-速算扣除数,即20%,所以也就是300%。但是《财政部国家税务总局关于部分所得免征个人所得税征管问题》(财税〔2018〕36号)第二款规定:“居民个人取得劳动报酬所得、个体工商户经营所得、稿酬所得、特许权使用费所得,其生产、经营所得应按本规定缴纳个人所得税。”因此是属于直接非人力成本,那么老板发给员工那两个不同的业绩奖金呢?并不属于这两项所得。

3.计算方法(主要参考【案例】

案例: A公司的员工工资奖金制度,工资总额=5000*8%+(奖金总额-“个人应发工资总额”)=50000元。假设当月 A公司的现金发放比例为70%,则员工实际到手奖金=(5000-5000)×70%=24000元。在具体的计算过程中, A公司应缴纳个税=(2000-24000)×25%=17000元。分析:上述案例主要反映了企业向员工发放两份薪酬,但计算结果却完全不同,为什么会出现这种情况呢?原因在于, A公司已经把员工每月的薪酬做了调整。A公司成立于2010年7月,于2023年12月取得了《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(以下简称《条例》)第六条第二款“纳税人发生上述个人所得税应税所得,应当按照规定办理税务登记,向主管税务机关申报缴纳税款”第二款及《关于个人所得税有关政策问题的通知》第一条之规定,自行申报或者委托他人代理申报个人所得税。同时, A公司为其个人出具了个人所得税完税证明(含劳务报酬所得)共计225000元,但根据国家税务总局关于2023年1月1日起执行问题的公告(国家税务总局公告2023年第23号):因此在实务中出现了两种不同结果:A公司应当确认为奖金和项目提成并缴纳个人所得税;而 B公司则应当属于“直接非人力成本”。

4.总结

因此,发放奖金的实质是一种劳动报酬,不属于工资、薪金所得,不属于纳税调整范围。所以,发放奖金的本质是将工资与薪金分离开来,属于直接非人力成本。在实务中,很多企业都会用到“间接非人力成本”来代替“工资”这一概念。这是因为间接成本与员工日常福利没有直接关系,员工在公司也没有获得任何福利待遇。因此该部分成本可能会被认为是不需要缴纳个人所得税的应税项目,但是却被税务局认定为成本,从而被核定应纳税所得额。所以,《国家税务总局关于发布〈企业所得税收入税前扣除凭证列示管理费用税前扣除政策操作指引〉等有关问题的公告》(国家税务总局公告2018年第43号)第七条规定对于“支付对价”项下“费用”等项目的摊销也应属于“直接与生产经营活动相关的成本”——直接人员“绩效费用等”,而不应当计入“直接非人力成本”范畴。因此,薪酬和奖金两项费用是属于直接非人力成本,所以也就不能税前扣除了。同时,考虑到实务中存在很多不合理问题,税务机关往往会对这笔支出进行分类处理。例如对于不符合扣除范围或者错误金额而导致企业所得税增加税款,税务机关可要求按照合理方法进行调整并补缴税款;对不符合法定条件却被税务机关认定应予披露情形却未披露且经税务机关责令限期改正后年度报告作出更正或年度报告出现虚假记载而少记利润也会被税务机关认定为偷税并处罚款。所以,企业在发放奖金时需要仔细审核其实际成本情况才能确定是否需要进行所得税前扣除,否则会出现无法确定的情况导致财务处理不正确。为了避免出现这种情况,建议在合同中明确是否需要扣除,并合理地确定该部分金额。此外需要注意的是:除了符合《个人所得税法》第九条第二款规定外,《财政部国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(2016年第61号)中对涉及个人所得税扣除方法的相关问题都做了明确:当以权责发生制为基础确定各类奖金等非货币性福利、奖金